7.2 服务娱乐企业的所得税错账调整
新准则下企业所得税汇算清缴后的账务调整。
一、对上年度错误科目的调账处理
1.涉及损益类科目的，通过“以前年度损益调整”科目核算。
2.对于不影响上年损益的错账，可直接调整。
税务机关在2010年对某广告上市公司进行汇算清缴检查时，发现其将用于职工福利费支出的7万元记入了“在建工程”账户，该广告尚未制作完成，故不影响当期的所得税缴纳。
调账分录为：
借：应付职工薪酬――职工福利费。
贷：在建工程。
3.对于影响上年利润的项目，因为公司在会计年度内已结账，所有的损益账户在当期都结转至“本年利润”账户，凡涉及调整会计利润的，不能用正常的核算程序对“本年利润”进行调整，而应通过“以前年度损益调整”账户进行调整。
某税务师事务所2010年4月对代理公司2009年度纳税审查中，发现多交厂房租金10000元，应予以冲回。假设所得税税率为25%。
若通过“以前年度损益调整”科目调整，应作调整分录如下：
①补所得税=10000×25%=2500（元）
借：以前年度损益调整。
贷：应交税费――应交所得税。
②将以前年度损益调整贷方余额转入未分配利润。
借：以前年度损益调整。
贷：利润分配――未分配利润。
4.对上一年度错账且不影响上一年度的税收，但与本年度核算和税收有关的，能够根据上一年度账项的错漏金额影响本年度税项情况，对应调整本年度有关账项。
某税务师事务所2010年审查2009年某传媒经纪公司的账簿记录，发现2009年12月份多转材料成本差异20000元（借方超支数），而消耗该材料的产品已完工入库，该成品于2010年售出。
这一错误账项虚增了2009年12月份的产品生产成本，因为产品在2009年未销售，不需结转销售成本，未对2009年度税收发生影响，但是因为在2010年售出，此时虚增的生产成本会转化为虚增销售成本，从而影响2010年度的税项。
如果是在决算报表编制前发现且成品还未销售，应用转账调整法调整上年度账项，即：
借：材料成本差异。
贷：库存商品。
如果是在决算报表编制后发现且成品已经销售，因为上一年账项已结平，这时可直接调整本年度的“主营业务成本”或“本年利润”账户，做调整分录如下：
借：材料成本差异。
贷：主营业务成本。
或：本年利润
5.不能直接按审查出的错误金额调整损益的，应根据具体情况进行合理分摊。在实际工作中，最常见的是“按比例分摊法”，分摊率=审查出的错误金额/（期末材料结存成本+期末在产品结存成本+期末产成品结存成本+期末已售产品结存成本）。
二、暂时性差异的所得税会计处理采用资产负债表债务法
根据相关规定，资产负债表日后事项的所得税会计处理采用资产负债表债务法，不得采用应付税款法和原纳税影响会计法，并引入了“递延所得税资产”、“递延所得税负债”等科目，并将资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额，未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，统称为“暂时性差异”。
例如，对于国债利息收入、滞纳金、罚款、业务招待费、业务宣传费、工资超支、超标利息、赞助费支出等项目形成的差异，只在《企业所得税年度纳税申报表》上进行纳税调整，而在账务上不作调整，即业界所说的“调表不调账”。一般企业汇算清缴后主要错误就是对以上调整事项未作正确处理。
三、报告年度汇算清缴后的账务调整
根据相关规定，资产负债表日后事项中涉及报告年度所属期间的销售退回发生于报告年度所得税汇算清缴之后的，应调整报告年度财务报表的收入、成本等，但按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税，应作为本年度的纳税调整事项。
某电影集团公司2010年3月5日收到企业退回的2009年8月已确认的服务性收入，其中，价款50万元，营业税2.5万元，并结转成本15万元，货款到年末尚未收到，按应收账款的4%计提了坏账准备2.1万元。按税法规定，经税务机关批准在应收款项余额5‰的范围内计提的坏账准备可以在税前扣除，本年度除该笔应收账款计提坏账准备外，无其他纳税调整事项，所得税税率为25%，所得税采用资产负债表债务法核算。2010年3月2日完成了2009年所得税汇算清缴，该公司2009年财务会计报告在2010年3月15日经批准报出。
（1）2010年3月5日，调整销售收入。
借：以前年度损益调整。
应交税费――应交营业税。
贷：应收账款。
（2）调整销售成本。
借：库存商品。
贷：以前年度损益调整。
（3）调整坏账准备余额。
借：坏账准备。
贷：以前年度损益调整。
（4）调整所得税费用（此为在2009年调减应交所得税的金额，产生的可抵扣的暂时性差异），按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税，应作为本年度的纳税调整事项。
借：递延所得税资产86843.75
贷：以前年度损益调整[（500000-150000-525000×5‰）×25%]86843.75
（5）调整原已确认的递延所得税资产。
借：以前年度损益调整5223.75
贷：递延所得税资产[（21000-21000×5‰）×25%]5223.75
（6）结转“以前年度损益调整”科目。
借：利润分配――未分配利润。
贷：以前年度损益调整（500000-150000-21000-86843.75+5223.75）247380
延伸到报告年度汇算清缴前的账务调整。假设2010年3月15日完成了2009年所得税汇算清缴，按照税法规定在此期间的销售退回所涉及的应交所得税，应作为报告年度的纳税调整事项，只将第（4）步的借方“递延所得税资产”科目，变为“应交税费――应交所得税”科目即可，其余不变。
四、服务娱乐企业虚报亏损的账务调整
为进一步明确企业虚报亏损的税务处理问题，主要分两种情况处罚。
1.对企业故意虚报亏损，在行为当年或相关年度造成不缴或少缴应纳税款的，即“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴税款的50%以上5倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任”。
2.对企业依法享受免征企业所得税优惠年度或处于亏损年度发生虚报亏损行为，在行为当年或相关年度未造成不缴或少缴应纳税款的，适用《中华人民共和国税收征收管理法》第六十四条第一款的规定，即“纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款”。
下面，分情况举例说明。
（1）虚报亏损调整后仍为亏损的企业。
某传媒股份有限公司2010年年末“利润分配――未分配利润”账户为借方余额150万元，企业自行申报的2010年度的亏损数亦为150万元，2011年5月份经税务机关检查发现：企业将60万元租赁收入计入其他应付款中。税务部门的处理结果是：企业调减亏损，并按《税收征管法》第六十四条第一款规定，处以3万元罚款。
那么根据税务机关的检查及处理结果，该企业应作如下账务处理：
调减亏损：
借：其他应付款。
贷：以前年度损益调整。
缴纳罚款：
借：营业外支出――税收罚款。
贷：银行存款。
结转“以前年度损益调整”科目：
借：以前年度损益调整。
贷：利润分配――未分配利润。
（2）虚报亏损调整后为盈利的企业。
某企业2010年年末“利润分配――未分配利润”账户为借方余额80万元，企业自行申报2010年度的亏损80万元，2011年5月份经税务部门检查发现：超过计税工资标准部分及提取的三项附加费均未作纳税调整处理，共计影响纳税所得90万元。税务机关处理结果是：按《税收征管法》第六十三条第一款规定，除追缴企业所得税，并处偷税款额50%的罚款。根据检查及处理结果，该企业应作如下账务处理：
补缴所得税2.5万元[（90-80）×25%]（注：非资产负债表日后事项）。
借：以前年度损益调整。
贷：应交税费――应交所得税。
借：应交税费――应交所得税。
贷：银行存款。
缴纳罚款1.25万元（2.5×50%）。
借：营业外支出――税收罚款。
贷：银行存款。
结转“以前年度损益调整”账户。
借：利润分配――未分配利润。
贷：以前年度损益调整。
