所有者权益变动表的编制
一、所有者权益变动表的含义及列报格式
（一）所有者权益变动表的含义
所有者权益变动表是反映构成所有者权益各组成部分当期的增减变动情况的报表。它应当全面反映一定时期所有者权益变动的情况，不仅包括所有者权益总量的增减变动，还包括所有者权益增减变动的重要结构性信息。
（二）所有者权益变动表的列报格式
为了清楚地表明构成所有者权益的各组成部分当期的增减变动情况，所有者权益变动表应以矩阵的形式列示。一方面，列示导致所有者权益变动的交易或事项；另一方面，按照所有者权益各组成部分及其总额列示交易或事项对所有者权益的影响。
二、所有者权益变动表的列报方法
（一）上年金额栏的列报方法
所有者权益变动表中“上年金额冶栏内各项数字，应根据上年度所有者权益变动表中”本年金额冶栏内所列数字填列。如果本年度所有者权益变动表规定各个项目名称和内容同上年度不一致，应对上年度所有者权益表各个项目名称和数字按照本年度的规定进行调整，填入本表的“上年金额冶栏内。
（二）本年金额栏的列报方法
所有者权益变动表”本年金额冶栏内各项数字一般应根据“实收资本（或股本）冶、”资本公积冶、“盈余公积冶、”库存股冶、“以前年度损益冶、”利润分配冶各明细账户的年初余额、借方发生额、贷方发生额、年末余额分析填列，增加金额用正号填列，减少金额用负号填列。
三、所有者权益变动表编制实例
揖例14鄄5铱沿用揖例14鄄1铱、揖例14鄄2铱资料，编制本年度所有者权益变动表（见表14鄄6）。
表14鄄6所有者权益变动表单位：元
项目本年金额
实收资本（股本）资本公积减：库存股盈余公积未分配利润所有者权益合计一、上年年末余额5000000000100000050000051500000加：会计政策变更前期差错更正二、本年年初余额5000000000100000050000051500000三、本年增减变动金额（减少以“-冶号填列）（一）本年净利润27939732793973（二）直接计入所有者权益的利得和损失
1.可供出售金融资产公允
价值变动净额
续表
项目本年金额
实收资本（股本）资本公积减：库存股盈余公积未分配利润所有者权益合计2.权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响3.与计入所有者权益项目相关的所得税影响4.其他上述（一）和（二）小计27939732793973（三）所有者投入资本1.所有者投入资本
2.股份支付计入所有者权益的金额
3.其他
（四）利润分配
1.提取盈余公积279397-2793970
2.对所有者（或股东）的分配
（五）所有者权益内部结转
1.资本公积转增资本（或股本）
2.盈余公积转增资本（或股本）
3.盈余公积弥补亏损
四、本年年末余额500000000301457654293973
合并财务报表的编制
一、合并财务报表概述
（一）合并财务报表的含义及特点
1.合并财务报表的含义合并财务报表是以母公司和其全部子公司组成的企业集团作为会计主体，以母公司和子公司单独编制的个别财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果及现金流量情况的报表，包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表及合并所有者权益变动表等。只有在控股合并的方式下，才涉及合并财务报表的编制问题。
合并财务报表是集团公司的报表，它能为企业集团的控制者评价经营管理者的能力与业绩，进行未来投资决策提供有用的信息。同时，合并财务报表也为其他投资者了解企业集团的整体情况提供了有效途径。
2.合并财务报表特点
与个别财务报表相比，合并财务报表具有如下特点：
（1）反映的对象不同。个别财务报表反映的是单个独立法人的财务状况、经营成果和现金流量信息，反映对象既是经济意义的会计主体，也是法律意义的主体。合并财务报表反映的是由母公司和子公司所组成的企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量信息，反映对象是由若干个法人组成的会计主体，是经济意义的会计主体，而不是法律意义的主体。
（2）编制的主体不同。个别财务报表是由独立的法人所编制的，所有的企业都必须编制个别财务报表。合并财务报表是由企业集团中对其他企业有控制权的控股公司或母公司编制的，其他企业不需要编制。
（3）编制的基础不同。个别财务报表是以独立法人的日常会计资料为基础，依据企业的会计账簿而编制的。合并财务报表是以纳入合并范围的个别财务报表为基础，站在集团整体的角度，将反映在个别财务报表中的集团内部交易或事项予以抵销后而编制的。
（二）合并财务报表的编制原则
合并财务报表的编制必须符合财务报表编制的一般原则和基本要求，同时，还有其要遵守的特殊原则。
1.以个别财务报表为基础编制合并财务报表由于涉及企业较多、经济业务量大，很难根据母公司和子公司的会计账簿直接编制，而是根据母公司和子公司编制的个别财务报表，通过合并财务报表的特有方法进行编制。2.一体性原则合并财务报表反映的是企业集团的财务状况、经营成果及现金流量信息，在编制合并会计报表时应当将母公司和所有子公司组成的企业集团作为一个整体来看待，视为同一会计主体。因此，在编制合并会计报表时，对于母公司和子公司、子公司相互之间发生的经济业务，应当作为同一会计主体之下的内部业务处理。
3.重要性原则由于编制和财务报表要涉及多个法人主体，而各个法人主体在经营活动上可能存在很大差别。若合并财务报表对所有的内部交易或事项都加以抵销，既不经济，也无必要。因此，在编制合并财务报表时，必须强调重要性原则的运用，对需要抵销的内部交易或事项进行取舍。当一些项目在企业集团某一企业中具有重要性，但对整个企业集团不具有重要性，对整个企业集团财务信息影响不大时，可不对其进行抵销处理而直接编制合并财务报表。
二、合并财务报表的编制程序
合并财务报表涉及多个法人企业的个别财务报表，其编制较为复杂，必须按照一定的编制程序进行。
（一）确定合并财务报表的合并范围
合并财务报表的合并范围是指应纳入合并财务报表编制的子公司范围，即界定哪些子公司应包括在合并财务报表的编报范围之内，哪些子公司应排除在合并财务报表的编报范围之外。
我国《合并财务报表》准则规定，凡是能够被母公司控制的子公司都应该纳入合并财务报表的编制范围之内，即只要是母公司控制的子公司，不论其规模大小、向母公司转移资金的能力是否受到严格限制，也不论其业务性质与母公司及其他子公司是否有显著差别，都应当纳入合并范围。
1.母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业应纳入合并范围主要表现形式有：
（1）母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本。如A公司拥有B公司普通股总数的51%，那么B公司就是A公司的子公司，A公司在编制合并财务报表时，应将B公司纳入合并范围。
（2）母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本。所谓间接拥有是指母公司通过子公司而对子公司的子公司拥有其半数以上的权益性资本。例如A公司拥有B公司60%的股份，而B公司又拥有C公司60%的股份，在这种情况下，C公司也是A公司的子公司，A公司在编制合并会计报表时，应将C公司纳入合并范围，尽管A公司不直接拥有C公司的股份。
（3）母公司以直接和间接方式合计拥有的被投资企业半数以上表决权资本。这是指母公司直接拥有被投资企业半数以下表决权资本，但同时通过间接方式拥有被投资企业一定数量的表决权资本，直接和间接合计能够拥有被投资企业半数以上的表决权资本。例如A公司直接拥有B公司70%的股份，直接拥有C公司35%的股份；B公司拥有C公司30%的股份。在这种情况下，B公司为A公司的子公司，A公司通过B公司间接拥有C公司30%的股份，与其直接拥有的股份合计达到拥有C公司65%的股份，从而C公司也属于A公司的子公司，A公司在编制合并财务报表时，应将C公司纳入其合并范围。
必须注意的是，A公司间接拥有C公司的股份是以B公司为A公司的子公司为前提的。在上例中，如果A公司只拥有B公司40%的股份，则不能将C公司作为A公司的子公司处理。
2.实质上被母公司控制的被投资企业应纳入合并范围这是指母公司虽然没有通过直接和间接方式拥有被投资企业半数以上的表决权资本，但母公司通过其他方法对被投资企业的生产经营活动实质上能够实施控制，则这些被投资企业也应当作为母公司的子公司，纳入合并财务报表的合并范围。
母公司与其被投资企业之间存在如下情况之一者，就应当视为母公司能够对其实施控制，而作为子公司将其纳入合并报表的合并范围：
（1）通过与被投资企业的其他投资者之间的协议，持有该被投资企业半数以上的表决权。这种情况是指，母公司与其他投资者共同投资某企业，母公司与其中的某些投资者签订协议，受托管理和控制这一被投资企业，从而在被投资企业的股东大会上拥有该被投资企业半数以上的表决权。
（2）根据章程或者协议，有权控制被投资企业的财务和经营政策。这种情况是指，在被投资企业的章程等文件中，明确规定母公司对被投资企业的财务和经营政策能够实施管理和控制。企业的财务和经营政策直接决定着企业的生产经营活动，决定着企业的未来发展。能够控制企业的财务和经营政策也就是等于能控制整个企业的生产经营活动。
（3）有权任免公司董事会或类似权力机构的多数成员。这种情况是指，母公司能够通过任免公司董事会的董事，从而控制被投资企业的生产经营活动。此时，被投资企业也处于母公司的控制下进行生产经营活动，被投资企业成为事实上的子公司，从而应当纳入合并范围。
（4）在被投资企业董事会或类似权力机构会议上占有多数表决权。这种情况是指母公司能够控制董事会等权力机构的会议，从而控制公司董事会的经营决策，使该公司的生产经营活动在母公司的间接控制之下进行，使被投资企业成为事实上的子公司，从而应将其纳入合并范围。
3.不应纳入合并财务报表合并范围的情况
（1）已宣告被清理整顿的原子公司。企业在清理整顿期间，应当按照整顿方案进行整顿，并由企业的上级主管部门负责整顿实施。这种情况下，母公司不能再控制被投资企业，不能再将其纳入合并财务报表的合并范围。
（2）已宣告破产的原子公司。企业宣告破产后，其财产即由清算组接管，并由清算组行使管理和处分权。在这种情况下，破产企业不能进行正常的生产经营活动，母公司对其财产没有控制权，因此不能将其纳入合并财务报表的合并范围。
（3）母公司不能控制的其他被投资单位，如合营企业和联营企业等。
（二）完成对个别财务报表的各项调整工作
1.统一母子公司的会计报表决算日及会计期间财务报表总是反映企业某一特定时间的财务状况、经营成果和现金流量信息的，只有母公司与各子公司的个别财务报表在时间上一致的情况下，才能进行合并。因此，为了编制合并财务报表，必须要求子公司的会计报表决算日和会计期间与母公司保持一致，以便于统一企业集团内部各企业的财务报表决算日和会计期间。对于境外子公司，由于当地法律限制不能与母公司财务报表决算日和会计期间一致的，可以要求其为编制合并财务报表单独提供与母公司财务报表决算日和会计期间一致的个别会计报表。
2.统一母子公司的会计政策会计政策是企业进行会计核算和编制财务报表时所采用的具体会计原则和会计处理方法，它们是保证财务报表各项目所反映的内容保持一致的基础。只有在母子公司个别财务报表各项目所反映的内容保持一致的情况下，才能进行合并财务报表的编制。因此，在编制合并财务报表之前，必须要求子公司采用的会计政策与母公司保持一致。
3.统一母子公司的编报货币财务报表是以货币为计量单位而编制的，只有在母公司与子公司采用相同币种编报其个别财务报表的情况下，才能将其个别财务报表进行合并。由于我国允许外币业务较多的企业采用某一外币作为记账本位币，同时境外企业一般也是采用其所在国（地）的货币作为其记账本位币，因此，在将这些企业纳入合并范围时，必须将这些以外币表示的个别财务报表折算为母公司所采用的记账本位币表示的财务报表。
4.母公司对子公司的股权投资应按权益法进行调整对子公司的长期股权投资有成本法和权益法两种核算方法。根据我国会计准则的规定，母公司对子公司的长期股权投资日常核算采用的是成本法，而在编制合并财务报表时，母公司对子公司的股权投资应按权益法重新调整，之后才能进行合并财务报表的编制。
